Насправді можливість застосування спрощеної системи оподаткування для провайдерів програмної послуги не є надто складним питанням. Але все було б добре, якби до його вирішення не долучилися податківці, які, жонглюючи поняттями, на яких знаються не зовсім досконало, дійшли дещо дивних висновків.
Але про все по порядку.
1. Спрощена система оподаткування
Все основне правове регулювання питань застосування спрощеної системи оподаткування міститься в главі 1 Розділу XIV Податкового кодексу України (статті 291-300).
Загальні умови, за яких підприємець може обрати спрощену систему оподаткування, визначено підпунктами пункту 291.4 Податкового кодексу. Переважно ці критерії відштовхуються від обсягів доходу та середньої кількості працівників.
Водночас стаття 291.5 Податкового кодексу встановила перелік видів діяльності, здійснення яких за будь-яких обставин не надає особі перейти на спрощену систему оподаткування.
Як показала практика, основним проблемним питанням для провайдерів програмної послуги стало те, чи потрапляє його діяльність (надання програмних послуг та доступу до мережі інтернет) до тих видів діяльності, що виключають застосування спрощеної системи. А головним генератором цих проблем, як часто буває, стали податківці, про що поговоримо далі.
Отже, чи справді діяльність провайдерів програмної послуги підпадає під винятки, за яких особа не може використовувати спрощену систему?
2. Програмні послуги = послуги зв'язку?
Проблемним виявився підпункт 8 пункту 291.5.1 Податкового кодексу.
Так, відповідно до зазначеної норми, не можуть бути платниками єдиного податку суб'єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють діяльність із надання послуг пошти (крім кур'єрської діяльності) та зв'язку (крім діяльності, що не підлягає ліцензуванню).
Проблемою стало питання, чи можна діяльність провайдера програмної послуги віднести до діяльності у сфері зв'язку, яка ліцензується.
В Єдиній базі податкових знань податківці розмістили роз'яснення, з якого випливає, що «надання послуг інтернет-зв'язку та телебачення належать до діяльності у сфері телекомунікацій, яка підлягає ліцензуванню». А отже, «підприємці, які здійснюють діяльність з надання послуг інтернет-зв'язку та телебачення, повинні мати відповідні ліцензії і не можуть бути платниками єдиного податку».
Іншими словами, на думку податківців, діяльність провайдера програмної послуги з надання абонентам пакетів програм та доступу до мережі інтернет по суті є діяльністю у сфері зв'язку, яка підлягає ліцензуванню. Тому, відповідно до наданого роз'яснення, провайдер програмної послуги не може перебувати на спрощеній системі оподаткування.
Але чи справді це так?
3. Що таке «послуги зв'язку, які підлягають ліцензуванню»?
Судячи з усього, плутанина виникла через використання Податковим кодексом поняття «послуги зв'язку» у не зовсім коректному контексті.
Річ у тім, що встановивши винятки для надавачів послуг зв'язку, що підлягають ліцензуванню, законодавці не врахували безпосередньо саме законодавство про ліцензування.
Перелік видів діяльності, які підлягають ліцензуванню, вичерпно визначено в Законі України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності».
Відповідно до статті 2 Закону про ліцензування, види господарської діяльності, не передбачені у статті 9 цього Закону, не підлягають ліцензуванню.
А якщо звернутися до тієї ж статті 9 Закону, можна побачити, що нею не передбачено ліцензування такого виду діяльності, як «надання послуг зв'язку».
Таким чином, суто формально надання послуг зв'язку в Україні не ліцензується як окремий вид діяльності.
Проте законодавство передбачає ліцензування послуг зв'язку як одного з різновидів телекомунікаційних послуг.
Так, стаття 42 Закону про телекомунікації визначає, які саме послуги зв'язку можуть ліцензуватись:
1) надання послуг фіксованого телефонного зв'язку з правом технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж і надання в користування каналів електрозв'язку;
2) надання послуг фіксованого телефонного зв'язку з використанням безпроводового доступу до телекомунікаційної мережі з правом технічного обслуговування і надання в користування каналів електрозв'язку;
3) надання послуг рухомого (мобільного) телефонного зв'язку з правом технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж і надання в користування каналів електрозв'язку.
Тобто, з усіх можливих послуг зв'язку, які можуть надаватися в Україні, ліцензуванню підлягають виключно послуги телефонного зв'язку - мобільного і стаціонарного.
Ліцензування інших послуг зв'язку законами України не передбачено.
Таким чином, якщо особа не надає послуги фіксованого або мобільного телефонного зв'язку, на неї не поширюються винятки, за яких не допускається перебування на спрощеній системі оподаткування.
Зрозуміло, що більшість провайдерів програмної послуги не займаються телефонним зв'язком. Тому, очевидно, для них не повинно бути перешкод для застосування спрощеного режиму оподаткування.
Але чому податківці виступають проти? На чому вони ґрунтують свої висновки, які не зовсім стикуються з тим, що написано в законодавстві?
4. Позиція податкової служби: «програмна послуга» = «послуга з технічного обслуговування та експлуатації телемережі»
Знов повернімося до бази податкових знань і роз'яснення, яке в ній міститься.
На думку податківців (яка виражена в традиційній для них «опосередкованій» манері), надання послуг «інтернет-зв'язку та телебачення» є «діяльністю з технічного обслуговування та експлуатації телемереж». А оскільки ця діяльність підлягає ліцензуванню, то зазначені послуги не можуть надаватися підприємцями, що використовують спрощену систему оподаткування.
На підставі чого саме податківці дійшли цього висновку, роз'яснення не розкриває. Але в тому, що дане роз'яснення є далеким від досконалості, може пересвідчитися кожен, хто має доступ до сайту НКРЗІ, - там міститься повна збірка законодавства в сфері телекомунікацій.
Закон України «Про телекомунікації» в досить зрозумілій формі регулює питання надання будь-яких телекомунікаційних послуг, у тому числі послуг із технічного обслуговування й експлуатації телемереж. Зокрема, за статтею 63 Закону, телекомунікаційні послуги надаються абонентам на підставі договору, що укладається зі споживачем такої послуги та її оператором або провайдером.
Відповідно до встановлених НКРЗ вимог до телекомунікаційних договорів, у договорі на надання телекомунікаційних послуг обов'язково зазначається перелік послуг, які надаються. А у випадку, якщо надаються певні «ліцензійні» послуги, предмет договору між оператором/провайдером і споживачем має відповідати формулюванням, зазначеним у ліцензії (пункт 3.4.2 Основних вимог до телекомунікаційних договорів).
Іншими словами, послуги з технічного обслуговування та експлуатації телесистем надаються споживачам лише в тому випадку, якщо споживач їх прямо замовив, і ці послуги прямо вказані в договорі. У випадку, якщо провайдер укладає саме такі договори, він справді не може бути платником єдиного податку.
Проте предметом договору між провайдером програмної послуги та абонентом щодо надання можливості перегляду телевізійних пакетів зазвичай не передбачається надання абоненту послуг із технічного обслуговування телемереж.
Виходячи з визначення програмної послуги, наданого статтею 1 Закону про телерадіомовлення, предметом договору між провайдером програмної послуги та абонентом є формування пакетів програм та надання абоненту можливості їх перегляду [а не технічне обслуговування та експлуатація телемереж].
Тому у випадку, якщо особа надає абонентам лише програмні послуги, вона не має якихось спеціальних обмежень щодо обрання нею спрощеної системи оподаткування.
Досить красномовне підтвердження цієї тези міститься в чинних Правилах надання телекомунікаційних послуг. Цими правилами встановлено, що провайдер програмної послуги не надає послуги з технічного обслуговування телемереж, а сам їх отримує від оператора телемережі (пункт 157 Правил).
Іншими словами, послуги з техобслуговування й експлуатації телемереж надаються лише самим провайдерам програмної послуги. В загальному випадку провайдер сам виступає замовником цих послуг, а не їх виконавцем. Одночасно з цим законодавство не передбачає надання послуг із технічного обслуговування й експлуатації телемереж абонентам кабельного телебачення - вони лише замовляють програмні послуги в тому розумінні, що закріплене в Законі про телерадіомовлення. Законодавство не допускає нав'язування абонентам якихось додаткових послуг, які вони не мали намірів замовляти.
Відповідно до викладеного, надання програмних послуг абонентам кабельного телебачення не може бути перешкодою в обранні кабельним провайдером спрощеної системи оподаткування.
Тут слід зазначити, що певні нюанси можуть виникнути у випадках, коли провайдер програмної послуги сам є оператором власної телемережі. Але тут знов-таки треба відштовхуватися від того, чи надає провайдер телекомунікаційні послуги споживачам програмних послуг. Наприклад, на думку НКРЗ, яку висловлено в листі №01-4769/132 від 1 серпня 2008 року, ліцензуванню підлягають лише послуги, що надаються споживачам. У випадку, якщо особа експлуатує власні телемережі, але при цьому не надає відповідних послуг споживачам, ця діяльність не ліцензується.
Детальніше про це можна почитати в роз'ясненні, яке надавалося нашою юридичною фірмою Jurimex із питання застосування спрощеної системи оподаткування.
5. Позиція податкової служби: «послуги доступу до інтернету» = «послуги з технічного обслуговування та експлуатації телемережі»
Тут можна також навести всю аргументацію, наведену вище щодо програмної послуги. Якщо особа не надає споживачам послуги з технічного обслуговування телемережі, а надає лише доступ до інтернету, така діяльність не ліцензується. Тож на надавача таких послуг не поширюються обмеження у застосуванні спрощеної системи оподаткування, встановлені пунктом 291.5 Податкового кодексу.
Більш наочне підтвердження цьому можна знайти і в рішенні НКРЗІ від 1 листопада 2012 року №560. В додатку 5 до вказаного рішення міститься Орієнтовний перелік видів діяльності в сфері телекомунікацій. І, як вбачається з зазначеного переліку, «надання послуг доступу до інтернету» (пункт 5 переліку) і «надання послуг з технічного обслуговування та експлуатації» (пункт 4 переліку) є різними видами діяльності. І навіть більше - в цьому ж переліку зазначається, що послуги доступу до інтернету не ліцензуються (примітка 4 по переліку).
Тому тут навіть не повинно бути дискусії щодо того, чи підлягають ліцензуванню послуги доступу до інтернету. На думку НКРЗІ - єдиного органу ліцензування в сфері телекомунікацій, такі послуги не ліцензуються. Отже, інтернет-провайдер не має взагалі навіть теоретичних обмежень стосовно обрання ним спрощеної системи оподаткування.
Очевидно, зазначена вище плутанина не в останню чергу викликана тим, що держава податкова служба взялася за роз'яснення фактично законодавства про телекомунікації. Водночас, роз'яснення телекомунікаційного законодавства точно не є функцією податківців. Податкова може роз'яснювати податкове законодавство, і це виглядатиме логічним.
Проте, як це часто буває, недосконалі роз'яснення лише поглиблюють проблеми недосконалого законодавства, а це не йде на користь ані економіці, ані взагалі державі. І обираючи спрощену систему оподаткування, підприємець має чітко усвідомлювати, що він хоча й не порушує закону, проте діє всупереч офіційній позиції податкової.
Сподіваємося, підготовлене нами роз'яснення з цього питання допоможе дійти порозуміння з податковими органами.
Юрій Крайняк, керівний партнер юридичної фірми Jurimex, для «Детектор медіа»
Фото - www.ogo.ua
